Riportiamo la Circolare dell'Agenzia delle Entrate del 29 febbraio 2012 avente ad oggetto
Quesiti riguardanti la comunicazione dell’impronta relativa ai
documenti informatici rilevanti ai fini tributari, ai sensi
dell’articolo 5 del decreto 23 gennaio 2004 e del provvedimento del
Direttore dell’Agenzia delle Entrate del 25 ottobre 2010
Direzione Centrale Normativa
CIRCOLARE N. 5/E
SOMMARIO
PREMESSA ................................................................................................................ 3
PREMESSA ................................................................................................................ 3
2 QUESITI RIGUARDANTI LE MODALITÀ DI GENERAZIONE ED INVIO DELL’IMPRONTA E DI FORMAZIONE DELLA COMUNICAZIONE...................................................... 3
2.1 Formazione dell’impronta........................................................................................ 3
2.2 Numero delle impronte .......................................................................................... 4
2.3 Contenuto della trasmissione ............................................................................................................ 5
2.4 Libro Unico del Lavoro ................................................................................................................... 5
2.5 Compilazione del campo “periodo d’imposta”.................................................................................. 6
2.6 Compilazione del campo “fatturazione elettronica”........................................................................... .6
2.7 Formato trasmissione...................................................................................................................... .7
2.8 Schema e modulo di controllo ......................................................................................................... 7
2.9 Data di “inizio” e di “fine” validità .................................................................................................... 8
2.10 Soggetto firmatario ....................................................................................................................... 8
3 QUESITI RIGUARDANTI I SOGGETTI ABILITATI ALL’INVIO DELL’IMPRONTA................ 9
3.1 Soggetto tenuto all’invio della comunicazione................................................................................... 9
3.2 Responsabile della conservazione persona fisica ............................................................................10
3.3 Revoca del responsabile della conservazione e nuova nomina ........................................................11
3.4 Presenza di due responsabili della conservazione .......................................................................... 11
3.5 Modifica anagrafica del responsabile della conservazione.............................................................. 12
4 QUESITI RIGUARDANTI I TERMINI PER L’INVIO DELL’IMPRONTA ................................ 12
4.1 Conservazione sostitutiva documenti relativi a periodi fiscalmente prescritti .....................................12
4.2 Termine invio impronta archivi cartacei pregressi .......................................................................... 13
4.3 Periodo d’imposta non coincidente con l’anno solare ................................................................... 13
4.4 Comunicazione correttiva ............................................................................................................ 15
5 IMPOSTA DI BOLLO SUI DOCUMENTI INFORMATICI ....................................................... 16
5.1 Assolvimento imposta di bollo sui documenti informatici ............................................................... 16
5.2 Assolvimento dell’imposta di bollo nel caso di periodo d’imposta non
coincidente con l’anno solare ............................................................................................................. 17
5.3 Periodicità delle comunicazioni...................................................................................................... 18
6 QUESITI VARI.............................................................................................................................. 20
6.1 Operazioni straordinarie ............................................................................................................... 20
6.2 Riversamento archivi .................................................................................................................... 21
6.3 Comunicazione correttiva : identificazione file................................................................................. 22
6.4 Conservazione all’estero dei documenti digitali............................................................................... 22
6.5 Effetti della modifica recata all’articolo 2215-bis del codice civile .................................................. 23
1 PREMESSA
Con provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate del 25 ottobre 2010 (di seguito,Provvedimento), è stata data attuazione all’articolo 5 del decreto 23 gennaio 2004, stabilendo che entro il quarto mese successivo alla scadenza dei termini stabiliti dal decreto del Presidente della Repubblica 22 luglio 1998, n. 322, per la presentazione delle dichiarazioni relative alle imposte sui redditi, il soggetto interessato o il responsabile della conservazione, ove designato, al fine di estendere la validità dei documenti informatici, trasmette alle competenti Agenzie fiscali l’impronta dell'archivio informatico oggetto della conservazione, la relativa sottoscrizione elettronica e la marca temporale.
La medesima norma dispone, inoltre, che con proprio provvedimento le Agenzie fiscali indicano gli ulteriori dati ed elementi identificativi da comunicare all’Amministrazione finanziaria.
Con la presente circolare si chiariscono i profili applicativi del Provvedimento in oggetto, fornendo risposta ai più ricorrenti quesiti posti dagli operatori.
In particolare, vengono chiariti gli aspetti relativi alla generazione dell’impronta, all’individuazione dei soggetti abilitati all’invio ed ai termini entro cui l’invio deve essere perfezionato. Vengono, da ultimo, forniti chiarimenti in merito ad ulteriori ambiti applicativi del Provvedimento ed a questioni più generali attinenti alla conservazione dei documenti tributari in modalità informatica.
2 QUESITI RIGUARDANTI LE MODALITÀ DI GENERAZIONE ED INVIO DELL’IMPRONTA E DI FORMAZIONE DELLA COMUNICAZIONE
2.1 Formazione dell’impronta
D. Nella comunicazione dell’impronta dei documenti informatici viene richiesta l’impronta informatica sotto forma di stringa. A tal riguardo si chiede: Pagina 4 di 25
se occorre produrre l’impronta del documento generata dopo che è stato firmato e marcato temporalmente, oppure se l’Agenzia vuole la stringa della firma digitale (cioè l’impronta informatica crittografata);
quale algoritmo occorre utilizzare per la generazione dell’impronta informatica.
R: L’impronta deve essere prodotta sul file firmato, ossia lo stesso file che viene successivamente marcato temporalmente.
Pertanto, a titolo di esempio, nel processo di generazione dell’impronta occorrerà seguire i seguenti step:
1. il file contenente l’archivio oggetto di conservazione sostitutiva deve essere firmato digitalmente, in tal modo si genera un nuovo file (ad esempio con estensione .p7m);
2. al fine di generare l’impronta si applica al file precedentemente firmato una funzione di hash (ad esempio, SHA-256 ma, in ogni caso, lo stesso algoritmo utilizzato nel successivo processo di apposizione della marca
temporale);
3. a questo punto è possibile applicare al file firmato di cui al punto 1 la marca temporale;
4. infine, sarà necessario compilare la comunicazione in formato Xml inserendo negli appositi campi l'impronta generata sul file di cui al punto 1 e la marca temporale di cui al punto 3.
Infine, si segnala che il sistema effettua un controllo di corrispondenza dell’impronta inserita nella comunicazione con quella presente nella marca temporale.
2.2 Numero delle impronte
D. L’impronta dell’archivio da trasmettere deve essere una soltanto, oppure ne possono essere trasmesse più di una? Se per esempio si conserva in forma elettronica il registro IVA vendite ed il registro IVA acquisti, e Pagina 5 di 25
quindi si dispone di 2 file firmati e marcati, si dovrà inviare un’unica impronta dell’archivio, oppure due impronte?
R: Si premette che sarebbe opportuno che il contribuente predisponesse, per ogni periodo di imposta, un unico archivio dei documenti fiscalmente rilevanti e generasse un’unica impronta che fosse oggetto di comunicazione all’Agenzia delle entrate.
Tuttavia, come anche previsto nelle motivazioni dello stesso Provvedimento, nel caso di più archivi, il contribuente può scegliere se effettuare un’unica comunicazione dell’impronta complessiva ovvero tante comunicazioni quanti sono gli archivi.
Pertanto, nel caso specifico, è possibile inviare una prima comunicazione con l’impronta e la marca temporale del registro IVA vendite ed una seconda comunicazione con l’impronta e la marca temporale del registro IVA acquisti.
In alternativa, gli archivi già oggetto di conservazione sostitutiva (ovvero precedentemente firmati e marcati) possono essere zippati creando un unico file, sul quale deve essere apposta la firma e la marca temporale. A questo punto sarà necessario inviare l’impronta e la marca temporale dell’unico file compresso,
specificando nell’indice dei documenti in archivio le tipologie di documento.
Questa modalità è naturalmente adottabile anche qualora fossero presenti più tipologie di documenti o scritture contabili.
2.3 Contenuto della trasmissione
D. Deve essere trasmessa sia l’impronta dell’archivio conservato in digitale, sia la marca temporale?
R: Si, devono essere trasmesse entrambe.
2.4 Libro Unico del Lavoro
D. Va trasmessa l’impronta dell’archivio di conservazione del Libro Unico del Lavoro?
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R: No. Sebbene il Libro Unico del Lavoro sia comunque un documento rilevante ai fini fiscali (articolo 21 D.P.R. n. 600 del 1973), la metodologia da seguire per conservarlo in forma elettronica è disciplinata dal Decreto 9 luglio 2008 del Ministero del Lavoro, della Salute e delle Politiche Sociali, che non prevede la trasmissione dell’impronta (si veda anche la circolare n. 36/E del 6 dicembre 2006, paragrafo 2).
2.5 Compilazione del campo “periodo d’imposta”
D. Il campo periodo di imposta, da indicare nel file .xml della comunicazione dell’impronta, prevede un valore numerico di 4 cifre. Nel caso di periodo d’imposta diverso dall'anno solare (1° aprile 2009-31 marzo
2010), come va valorizzato?
R: Il campo periodo di imposta va valorizzato in relazione al modello Unico presentato dal soggetto. Pertanto, per il periodo di imposta 1° aprile 2009- 31 marzo 2010, considerando che tale periodo deve essere dichiarato con il modello UNICO 2010 (periodo d’imposta 2009), il relativo campo andrà valorizzato con il 2009.
2.6 Compilazione del campo “fatturazione elettronica”
D. Il campo fatturazione elettronica, da indicare nel file .xml della comunicazione dell’impronta, richiede la valorizzazione “SI” oppure “NO”. Ma se l’azienda ha adottato la conservazione digitale di un documento
informatico con spedizione cartacea ai clienti (modalità conosciuta anche come fattura elettronica solo lato emittente), cosa dovrà indicare?
R: Ai fini dell’invio della comunicazione, il campo fatturazione elettronica dovrà essere compilato indicando “SI” nel caso di fatturazione elettronica solo lato emittente.
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2.7 Formato trasmissione
D. La marca temporale dovrà essere trasmessa "in formato base64".
Quale tra i seguenti formati deve essere utilizzato?
· TimeStampResponse (.tsr), ovvero risposta diretta grezza del server
· TimeStampToken (.tst), ovvero solo timestamp senza imbustamento
· TimeStampedData (.tsd ), ovvero timestamp imbustato (RFC 5544)
R: I formati di marca temporale ammessi dal software di controllo sono
solo:
· TimeStampResponse (.tsr);
· TimeStampToken (.tst)
Il formato TimeStampedData (.tsd) non è accettato perché non rappresenta una marca temporale vera e propria, ma un contenitore che al suo interno potrebbe o meno avere una o più marche temporali.
Si segnala che gli operatori che utilizzano software che generano file.m7m dovranno estrarre, da tali file marcati, la marca temporale in essi contenuta.
La marca temporale prodotta deve essere codificata in base64 per poter essere inserita nel file xml.
La marca temporale deve essere valida al momento dell’invio.
2.8 Schema e modulo di controllo
D. Dove è possibile reperire lo schema e il modulo di controllo per la
preparazione e l’invio dell’xml?
R: Lo schema xml è pubblicato sul sito dell’Agenzia nel link “specifiche
tecniche” del path Home - Cosa devi fare - Comunicare Dati - Comunicazione
dell'impronta dei documenti informatici - Compilazione e invio - Procedura di
controllo.
Nella stessa pagina è possibile reperire anche il software di controllo.
Il file da inviare deve essere prima controllato attraverso il software di
controllo e, quindi, autenticato secondo il solito procedimento utilizzato per
l’invio delle comunicazioni telematiche tramite Entratel o Fisconline.
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2.9 Data di “inizio” e di “fine” validità
D. Qual è la “data di inizio” e “di fine validità” che bisogna indicare
nella comunicazione? Per esempio, nelle fatture passive il primo documento
non necessariamente ha la data più vecchia, ma semplicemente è stato
registrato prima. In questo caso, quali sono le date da indicare?
R: Per quanto riguarda il ciclo passivo si deve far riferimento alla data di
registrazione del documento ricevuto: questo consente di far coincidere i
documenti indicati nell’archivio di conservazione con quelli annotati nei registri
IVA, ai sensi dell’articolo 251 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, ovvero in
contabilità generale, ai sensi dell’articolo 22 del D.P.R. 29 settembre 1973, n.
600.
Esempio: Una fattura passiva con data 27 dicembre 2010, annotata nel
registro IVA acquisti del cliente in data 15 gennaio 2011, confluirà nell’archivio
informatico dell’anno 2011 la cui impronta, in caso di esercizio coincidente con
l’anno solare, dovrà essere comunicata entro il 31 gennaio 2013.
2.10 Soggetto firmatario
D. Qual è il soggetto tenuto ad apporre la firma digitale sull’impronta
dell’archivio informatico?
R: L’articolo 3, comma 2, del D.M. 23 gennaio 2004 dispone che “Il
processo di conservazione dei documenti informatici (…) termina con la
sottoscrizione elettronica e l’apposizione della marca temporale (…)
sull’insieme dei predetti documenti ovvero su un'evidenza informatica
contenente l’impronta o le impronte dei documenti o di insiemi di essi da parte
del responsabile della conservazione di cui all'art. 5 della deliberazione
dell’AIPA n. 42 del 2001. (…).”
1 L’art. 25 del D.P.R. 26 ottobre 1972 n. 633 dispone che “Il contribuente deve numerare in ordine
progressivo le fatture e le bollette doganali relative ai beni e ai servizi acquistati o importati
nell'esercizio dell'impresa, arte o professione, comprese quelle emesse a norma del secondo comma
dell'articolo 17 e deve annotarle in apposito registro anteriormente alla liquidazione periodica, ovvero
alla dichiarazione annuale, nella quale è esercitato il diritto alla detrazione della relativa imposta”.
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A sua volta, l’articolo 5 della deliberazione C.N.I.P.A. n. 11 del 2004
(sostituiva della deliberazione A.I.P.A. n. 42 del 2001), nel descrivere le fasi del
processo di conservazione curate dal responsabile della conservazione, prevede
al comma 2 che quest’ultimo possa “delegare, in tutto o in parte, lo svolgimento
delle proprie attività ad una o più persone che, per competenza ed esperienza,
garantiscano la corretta esecuzione delle operazioni ad esse delegate.”
In base al successivo comma 3, inoltre, “Il procedimento di conservazione
sostitutiva può essere affidato, in tutto o in parte, ad altri soggetti, pubblici o
privati, i quali sono tenuti ad osservare quanto previsto dalla presente
deliberazione.”
Ne discende che il soggetto tenuto ad apporre la firma digitale
sull’impronta dell’archivio informatico può essere sia il contribuente, qualora
assuma direttamente il ruolo di responsabile della conservazione, sia un terzo
appositamente nominato ai sensi del citato articolo 5 della deliberazione
C.N.I.P.A. n. 11 del 2004, ovvero un terzo delegato.
3 QUESITI RIGUARDANTI I SOGGETTI ABILITATI ALL’INVIO DELL’IMPRONTA
3.1 Soggetto tenuto all’invio della comunicazione
D. Chi è tenuto all’invio della comunicazione dell’impronta? È
possibile che il responsabile della conservazione, outsourcer esterno, possa
inviare direttamente le comunicazioni delle impronte relative ai vari titolari
della contabilità, oppure l’invio diretto è possibile solo per il titolare della
contabilità (tramite Fisconline o Entratel)?
R: Possono comunicare direttamente l’impronta: il soggetto interessato, il
responsabile delle conservazione ovvero il soggetto eventualmente delegato da
quest’ultimo, sia attraverso il canale telematico Entratel che internet
(Fisconline).
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Nel tracciato della comunicazione, come modificato di recente, deve
essere indicato il codice fiscale del soggetto che si assume l’obbligo della
trasmissione telematica della comunicazione o che conferisce l’incarico ad un
intermediario.
L’impronta può, inoltre, essere comunicata, oltre che dai soggetti
obbligati, anche dai soggetti abilitati attraverso il canale Entratel ai fini della
trasmissione delle dichiarazioni dei redditi (articolo 3, commi 2-bis e 3 del
D.P.R. n. 322 del 1998).
Ad ogni comunicazione effettuata corrisponderà un unico numero di
protocollo.
Va, infine, precisato che i soggetti abilitati attraverso il canale Entratel e
che hanno la necessità di inviare un numero significativo di file, possono
utilizzare gli appositi pacchetti applicativi multifile, sia per il controllo che per
l’invio della comunicazione,disponibili sul sito dei servizi telematici.
3.2 Responsabile della conservazione persona fisica
D. Nel caso in cui il responsabile della conservazione di una società –
interno o esterno – sia una persona fisica, può effettuare la comunicazione
dell’impronta?
R: Il responsabile della conservazione può provvedere in ogni caso alla
comunicazione in via telematica dell’impronta dell’archivio informatico,
avvalendosi dell’abilitazione ai canali Entratel o Fisconline in base ai requisiti
posseduti.
Se il responsabile della conservazione non è una persona fisica, può
designare “gestore incaricato” della comunicazione in esame una persona fisica,
che utilizzerà le proprie credenziali Entratel o Fisconline (a seconda dei requisiti
posseduti per la trasmissione telematica delle dichiarazioni fiscali) e potrà
trasmettere l’impronta in nome e per conto del soggetto obbligato secondo le
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modalità descritte nel paragrafo 3.2 della circolare n. 30/E del 25 giugno 2009. È
utile precisare che un medesimo soggetto può essere incaricato da più enti/società
deleganti diversi tra loro e che può a sua volta nominare uno o più “operatori
incaricati”.
3.3 Revoca del responsabile della conservazione e nuova nomina
D. In caso di revoca del responsabile della conservazione e contestuale
nomina di un nuovo responsabile, l’invio delle impronte relative agli archivi
elettronici conservati per singole annualità - adempimento che la normativa
attribuisce direttamente al contribuente - deve essere effettuato dichiarando
quale responsabile della conservazione quello attualmente incaricato ovvero
quello incaricato all’epoca della formazione e conservazione degli archivi?
R: Considerato che in ogni comunicazione dell’impronta deve essere
indicato il responsabile della conservazione e che - secondo quanto previsto
dall’articolo 7 del Provvedimento - l’invio delle comunicazioni, per il periodo
transitorio, deve essere effettuato in maniera distinta per ciascun periodo di
imposta, l’azienda obbligata alla comunicazione potrà indicare il responsabile
della conservazione riferito ad ogni singolo periodo.
3.4 Presenza di due responsabili della conservazione
D. Una società adotta una conservazione sostitutiva in full-outsourcing
tramite due operatori, Alfa S.p.a. per il ciclo attivo di fatturazione e Beta
S.p.a. per il ciclo passivo, ed entrambi sono responsabili della conservazione
dei rispettivi documenti. Si chiede se tutti e due i responsabili della
conservazione dovranno trasmettere le impronte dei rispettivi archivi?
R: Il soggetto obbligato, nel caso specifico, dovrà comunicare due distinte
impronte.
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In alternativa si potrebbe proporre la generazione di un’unica super
impronta dei due archivi e conservare questi ultimi in un unico luogo. In tal caso,
sarà possibile inviare la super impronta con l’indicazione del responsabile della
conservazione di tale archivio. Il responsabile della conservazione che ha
generato la super impronta potrà essere, indifferentemente, il soggetto Alfa o
Beta.
3.5 Modifica anagrafica del responsabile della conservazione
D. È necessario fare qualche comunicazione nel caso in cui si
modifichino le anagrafiche del responsabile della conservazione, dopo la
comunicazione dell’impronta?
R: No.
4 QUESITI RIGUARDANTI I TERMINI PER L’INVIO DELL’IMPRONTA
4.1 Conservazione sostitutiva documenti relativi a periodi fiscalmente prescritti
D. Nel caso di conservazione sostitutiva di documenti relativi a periodi
anteriori ai termini ordinari di prescrizione dell’attività di accertamento
(nel caso specifico dal 2001 al 2005), è richiesta l’elaborazione e l’invio
dell’impronta all’Agenzia delle Entrate per ogni singolo periodo di imposta
fino al 2005 ovvero l’adempimento è escluso in quanto i termini di
accertamento risultano spirati?
R: Secondo quanto descritto nell’articolo 3 del Provvedimento “la
comunicazione all’Agenzia delle entrate dell’impronta dell’archivio informatico
dei documenti rilevanti ai fini tributari oggetto della conservazione estende la
validità dei documenti medesimi fino a che permane a fini tributari l’obbligo di
conservazione dei documenti stessi”.
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Si ritiene pertanto che, salvo particolari situazioni (ad esempio,
contenziosi pendenti ovvero proroghe disposte dalle norme), l’invio
dell’impronta dei documenti, oggetto di conservazione sostitutiva, relativi a
periodi anteriori ai termini di prescrizione dell’attività di accertamento non sia
obbligatoria.
Resta fermo l’obbligo, in ogni caso, di conservazione dei predetti
documenti secondo la tempistica generale del Codice Civile.
4.2 Termine invio impronta archivi cartacei pregressi
D. Entro quale termine deve essere inviata l’impronta se si procede
alla progressiva sostituzione di vecchi archivi cartacei con i nuovi
dematerializzati (conservazione sostitutiva del pregresso)?
R: Si ritiene che l’invio dell’impronta degli archivi di periodi d’imposta
pregressi, per i quali si è provveduto ad effettuare la dematerializzazione, possa
avvenire entro il termine di trasmissione della prima comunicazione ordinaria
ancora da effettuare. Qualora per l’anno nel corso del quale si è proceduto alla
dematerializzazione degli archivi pregressi non siano previste comunicazioni
obbligatorie, l’impronta dei predetti archivi andrà comunicata entro il quarto
mese successivo al termine per l’invio delle dichiarazioni fiscali relative all’anno
in cui la dematerializzazione è stata perfezionata.
In ogni caso, se gli archivi pregressi dematerializzati siano relativi a periodi
d’imposta per i quali è decorso il termine di conservazione obbligatoria ai fini
fiscali, la trasmissione dell’impronta sarà facoltativa e potrà essere effettuata
senza limiti di tempo.
4.3 Periodo d’imposta non coincidente con l’anno solare
D. Se il periodo di imposta è diverso dall’anno solare si dovranno
inviare due impronte? Se sì, come fare per le scritture contabili come per
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esempio il libro giornale, i mastri contabili, ed il registro dei beni
ammortizzabili che vengono conservati per periodo d’imposta?
Inoltre, quali sono i termini per l’invio dell’impronta e della marca
temporale per le società con esercizio non coincidente con l’anno solare: ad
esempio, qual è il termine per l’invio dell’impronta di una società che ha
esercizio sociale 1° aprile - 31 marzo?
In quest’ultima ipotesi, i termini devono essere differenti per le fatture, la
cui numerazione segue l’anno solare?
R: Il Provvedimento prevede che l’invio dell’impronta deve essere
effettuato entro il quarto mese successivo alla scadenza del termine di
presentazione della dichiarazione dei redditi. Ne consegue che entro tale termine
le imprese con esercizio sociale non coincidente con l’anno solare dovranno
inviare tutti gli archivi afferenti ad un intero periodo di imposta, ancorché a
cavallo di due anni. Entro lo stesso termine devono inviare anche l’impronta
degli archivi IVA.
Esempio 1 – società con esercizio coincidente con l’anno solare
Documentazione relativa all’anno 2011
· Scadenza invio dichiarazione dei redditi: 30/09/20122
· Scadenza chiusura processo di conservazione 31/12/2012
· Scadenza invio comunicazione impronta anno 2011: 31/01/2013.
Esempio 2 – società con esercizio non coincidente con l’anno solare (es:
01/04/2010 -31/03/2011, quindi in corso al 1° gennaio 2011).
Documentazione relativa al periodo 2010-11
· Scadenza invio dichiarazione dei redditi: 31/12/2011.
2 L’esempio proposto fa riferimento ai termini di presentazione della dichiarazione in vigore alla data di
emanazione della presente circolare.
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· Scadenza chiusura processo di conservazione: 31/03/2012.
· Scadenza invio comunicazione impronta periodo 2010-11: 30/04/2012.
Se il periodo 2010-2011 è anche il primo in cui il contribuente sceglie la
conservazione sostitutiva e provvede alla dematerializzazione del pregresso,
entro il termine del 30/04/2012 invierà, contestualmente all’impronta del periodo,
anche quella degli anni pregressi.
Anche le fatture emesse e/o ricevute nel periodo 01/04/2010 – 31/03/2011
(ancorché recanti numerazioni parametrate ai due diversi anni solari di
riferimento) dovranno essere comunicate con la stessa tempistica, posto che il
Provvedimento non prevede differenti scadenze collegate alle dichiarazioni dei
redditi e alle dichiarazioni IVA.
Tali considerazioni valgono per ogni altro documento/registro rilevante ai
fini tributari.
Quindi, considerate le regole introdotte con il Provvedimento, si deve
ritenere superata la precedente posizione espressa con la circolare 36/E del 6
dicembre 20063.
4.4 Comunicazione correttiva
D. Cosa fare in caso di invio di una comunicazione errata? I 30 giorni
entro cui trasmettere la comunicazione correttiva, decorrono dalla data di
trasmissione della comunicazione ordinaria, oppure dalla scadenza ultima
del termine di trasmissione, che per il periodo d’imposta 2011 è il 31 gennaio
2013?
3 La circolare 36/E del 6 dicembre 2006 ha precisato che “nel caso di esercizio non coincidente con
l'anno solare, considerato la possibilità di un disallineamento dei termini previsti per la presentazione
della dichiarazione dei redditi e della dichiarazione iva, il termine per l'invio dell'impronta in esame deve
essere collegato alle singole date previste per le differenti dichiarazioni; in tal modo il contribuente
dovra' procedere a distinti invii dell'impronta, con riferimento, rispettivamente, alla contabilità
conservata rilevante ai fini iva ed a quella rilevante ai fini delle imposte dirette”.
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R: È possibile inviare una comunicazione correttiva di una comunicazione
già inviata. È possibile inviare - solo una volta - una comunicazione correttiva di
una comunicazione ordinaria validamente trasmessa (in altre parole, non è
possibile correggere una comunicazione correttiva, né una comunicazione per
riversamento).
La comunicazione correttiva può essere trasmessa non oltre 30 giorni dal
termine di trasmissione dei dati da sostituire, quindi per il periodo d’imposta
2011 entro il 4 marzo 2013.
5 IMPOSTA DI BOLLO SUI DOCUMENTI INFORMATICI
5.1 Assolvimento imposta di bollo sui documenti informatici
D. Quando e come si assolve l’imposta di bollo, se dovuta, sui
documenti informatici?
R: Si osserva preliminarmente che i registri - a prescindere dal formato
digitale o analogico - scontano l’imposta di bollo, se dovuta, prima di essere
posti in uso. Vale a dire, antecedentemente al momento della prima registrazione
relativa al periodo d’imposta, secondo quanto stabilito dall’articolo 2 del decreto
del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 642, ai sensi del quale
“L’imposta di bollo è dovuta fin dall’origine per gli atti, i documenti e i registri
indicati nella parte prima della tariffa, se formati nello Stato, ed in caso d’uso
per quelli indicati nella parte seconda.” (cfr. anche la circolare del 22 ottobre
2001, n. 92/E, paragrafo 2.1).
La modalità di assolvimento dell’imposta di bollo, quindi, è subordinata
alla scelta - preventiva alla messa in uso - da parte del contribuente in ordine alla
tenuta dei registri. Nel caso in cui il contribuente opti per la tenuta come
documenti informatici, l’imposta è assolta secondo la modalità e nei termini di
cui all’articolo 7 del D.M. 23 gennaio 2004, secondo cui “1. L’imposta di bollo
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sui documenti informatici è corrisposta mediante versamento nei modi di cui al
decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 237. L’interessato presenta all’Ufficio delle
entrate competente una comunicazione contenente l’indicazione del numero
presuntivo degli atti, dei documenti e dei registri che potranno essere emessi o
utilizzati durante l’anno, nonché l’importo e gli estremi dell'avvenuto pagamento
dell'imposta.
2. Entro il mese di gennaio dell’anno successivo è presentata
dall’interessato all’Ufficio delle entrate competente una comunicazione
contenente l’indicazione del numero dei documenti informatici, distinti per
tipologia, formati nell’anno precedente e gli estremi del versamento
dell’eventuale differenza dell’imposta, effettuato con i modi di cui al comma 1,
ovvero la richiesta di rimborso o di compensazione. L’importo complessivo
corrisposto, risultante dalla comunicazione, viene assunto come base
provvisoria per la liquidazione dell’imposta per l’anno in corso. (…)”
5.2 Assolvimento dell’imposta di bollo nel caso di periodo d’imposta non coincidente
con l’anno solare
D. Quando e come si assolve l’imposta di bollo, se dovuta, sui
documenti informatici in caso di periodo d’imposta non coincidente con
l’anno solare?
R: L’articolo 7 del decreto ministeriale 23 gennaio 2004, sopra citato nella
risposta al quesito 5.6, utilizza sistematicamente il termine “anno”, che presenta
implicazioni contabili e fiscali diverse da quelle associate alla locuzione
“periodo d’imposta”.
Da un lato, con il termine “anno” senza ulteriori specificazioni, si
intendono i 12 mesi solari (incidentalmente, si osserva che, ai fini IVA, anno
solare e periodo d’imposta coincidono, ai sensi dell’articolo 20 del decreto del
Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633).
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Dall’altro lato, la definizione del “periodo d’imposta” è sancita, ai fini
delle imposte dirette, dall’articolo 76 del T.u.i.r., di cui al decreto del Presidente
della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, che al comma 2 dispone: “Il periodo
di imposta è costituito dall’esercizio o periodo di gestione della società o
dell’ente, determinato dalla legge o dall’atto costitutivo. Se la durata
dell’esercizio o periodo di gestione non è determinata dalla legge o dall’atto
costitutivo o è determinata in due o più anni il periodo di imposta è costituito
dall’anno solare.”
Ciò posto, si ritiene che l’“anno” enunciato nel citato articolo 7 del D.M.
23 gennaio 2004 debba essere inteso come anno solare, e che il numero
presuntivo degli atti, dei documenti e dei registri che potranno essere emessi o
utilizzati, anche se riferiti alle frazioni di due distinti periodi d’imposta, debba
essere calcolato in relazione a tale periodo.
Si precisa che l’eventuale coesistenza di registri analogici e informatici nel
medesimo periodo d’imposta è compatibile con l’articolo 3, comma 1, lettera d),
del citato D.M., che consente la memorizzazione dei documenti informatici su
qualunque supporto, a condizione che sia assicurato l’ordine cronologico e non
vi sia soluzione di continuità “per ciascun periodo d’imposta”.
Ad esempio, nel caso di periodo d’imposta 01/09/x – 31/08/x+1, è
ammissibile, nel corso dell’anno solare 2010, la tenuta e conservazione dei
registri in modalità analogica, per il periodo d’imposta che termina il 31 agosto
2010, e in modalità informatica, per il periodo d’imposta che inizia il 1°
settembre 2010. Limitatamente a tale ipotesi, si precisa che il numero presuntivo
degli atti, dei documenti e dei registri che potranno essere emessi o utilizzati
durante l’anno va calcolato con riferimento alla frazione d’anno dal 1° settembre
al 31 dicembre 2010.
5.3 Periodicità delle comunicazioni
D. Le comunicazioni di cui all’articolo 7, commi 1 e 2, del D.M. 23
gennaio 2004 vanno effettuate ogni anno?
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R: Ai sensi dell’articolo 7, comma 1, del D.M. 23 gennaio 2004,
“l’interessato presenta all'Ufficio delle entrate competente una comunicazione
contenente l'indicazione del numero presuntivo degli atti, dei documenti e dei
registri che potranno essere emessi o utilizzati durante l'anno, nonché l'importo
e gli estremi dell'avvenuto pagamento dell'imposta.”
Il successivo comma 2, inoltre, dispone che “entro il mese di gennaio
dell'anno successivo è presentata dall'interessato all'Ufficio delle entrate
competente una comunicazione contenente l'indicazione del numero dei
documenti informatici, distinti per tipologia, formati nell'anno precedente e gli
estremi del versamento dell'eventuale differenza dell'imposta, effettuato con i
modi di cui al comma 1, ovvero la richiesta di rimborso o di compensazione.
L’importo complessivo corrisposto, risultante dalla comunicazione, viene
assunto come base provvisoria per la liquidazione dell’imposta per l’anno in
corso.”
Dal combinato disposto delle norme citate emerge che il contribuente è
tenuto a comunicare sia il numero presuntivo degli atti, dei documenti e dei
registri che potranno essere emessi o utilizzati durante l’anno, unitamente
all’importo e agli estremi del versamento in acconto dell’imposta, sia il numero
definitivo dei predetti atti e documenti, unitamente all’importo e agli estremi del
versamento a saldo.
La comunicazione preventiva di cui al comma 1 è effettuata
antecedentemente alla messa in uso degli atti e dei documenti soggetti
all’imposta di bollo. Si precisa, infatti, che i registri – a prescindere dal formato
digitale o analogico – devono in ogni caso aver scontato l’imposta di bollo
antecedentemente al momento della prima registrazione relativa al periodo
d’imposta, secondo quanto stabilito dall’articolo 2 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n.
642: “L’imposta di bollo è dovuta fin dall’origine per gli atti, i documenti e i
registri indicati nella parte prima della tariffa, se formati nello Stato, ed in caso
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d’uso per quelli indicati nella parte seconda.” (cfr. anche la circolare del 22
ottobre 2001, n. 92/E, paragrafo 2.1).
In tal senso si deve ritenere superata la precedente posizione espressa con
la risoluzione 161/E del 2007 nella quale è stato affermato, in maniera generica,
che la comunicazione preventiva va inoltrata “anteriormente al primo avvio del
processo di conservazione”.
La comunicazione consuntiva di cui al comma 2, invece, è effettuata entro
il 31 gennaio dell’anno successivo.
A regime, si è dell’avviso che sia sufficiente effettuare un’unica
comunicazione entro il 31 gennaio di ogni anno, contenente il numero definitivo
degli atti dei documenti e dei registri emessi o utilizzati durante l’anno
precedente; l’importo e gli estremi dell’avvenuto pagamento dell’imposta a saldo
per l’anno precedente ovvero la richiesta di rimborso o di compensazione
dell’eventuale eccedenza; l’importo e gli estremi dell’avvenuto pagamento
dell’imposta in acconto per l’anno in corso.
6 QUESITI VARI
6.1 Operazioni straordinarie
D. Nel caso di operazione straordinaria, fusione per incorporazione,
con effetti nel corso del periodo di imposta, si chiede quale sia il soggetto
tenuto a trasmettere l’impronta ed entro quali termini.
R: Ai sensi dell’articolo 5-bis, comma 2, del D.P.R. n. 322 del 1998, “In
caso di fusione di più società deve essere presentata dalla società risultante
dalla fusione o incorporante, la dichiarazione relativa alla frazione di esercizio
delle società fuse o incorporate compresa tra l’inizio del periodo d'imposta e la
data in cui ha effetto la fusione entro l’ultimo giorno del nono mese successivo a
tale data [...] in via telematica.”
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Ne discende che la società risultante dalla fusione è tenuta anche alla
comunicazione dell’impronta degli archivi informatici oggetto della
conservazione e della marca temporale per ciascuna società fusa o incorporata. Il
termine di comunicazione dell’impronta è il quarto mese dal termine per la
presentazione della dichiarazione relativa alla frazione di esercizio ante fusione,
che, nel caso di specie, si perfeziona entro l’ultimo giorno del nono mese
successivo alla data di effetto della fusione.
Esempio:
· data di effetto della fusione: 15 aprile 2011;
· termine di presentazione della dichiarazione relativa al periodo 01/01-
14/04/2011: 31 gennaio 2012;
· termine per la comunicazione dell’impronta relativa a ciascuna delle
società fuse o incorporate: 31 maggio 2012.
Inoltre se la fusione ha effetto prima della scadenza del termine ordinario
per la presentazione delle dichiarazioni relative al periodo d’imposta precedente,
la società risultante dalla fusione dovrà presentare le suddette dichiarazioni per la
società fusa (cfr. risoluzione 3 giugno 1978, n. 11/1228) e, conseguentemente,
adempiere all’obbligo di comunicazione dell’impronta per il medesimo periodo
d’imposta.
6.2 Riversamento archivi
D. Cosa si deve fare se si effettua un riversamento degli archivi su un
altro supporto?
R: Come chiarito dall’Agenzia delle entrate in precedenti circolari, dal
punto di vista informatico il riversamento può essere “diretto” ovvero
“sostitutivo”.
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Mentre il riversamento diretto consiste nel trasferire il documento
conservato da un supporto di memorizzazione ad un altro senza alternarne la
rappresentazione digitale, quello sostitutivo modifica detta rappresentazione (cfr.
paragrafo 6 delle Note esplicative alla delibera C.N.I.P.A. n. 11/2004).
In presenza di un riversamento sostitutivo andrà inviata una
comunicazione sostitutiva precisando che si tratta di “riversamento sostitutivo”
della comunicazione precedentemente inviata.
Le comunicazioni sostitutive per riversamento devono contenere gli stessi
documenti contenuti nella comunicazione da sostituire e nello stesso ordine in cui
sono stati elencati nella comunicazione da sostituire.
6.3 Comunicazione correttiva : identificazione file
D. In caso di comunicazione correttiva come si identifica il file
interessato dalla comunicazione?
R: Nella comunicazione sostituiva si deve indicare il protocollo
telematico del file da sostituire, al fine di individuare la comunicazione sostituita.
6.4 Conservazione all’estero dei documenti digitali
D. È possibile conservare fuori dal territorio italiano i documenti
fiscali conservati in modalità digitale? In sostanza è possibile conservare su
un server in Germania i file dei registri IVA?
R: A norma dell’articolo 39, terzo comma, del D.P.R. n. 633 del 1972, “Le
fatture elettroniche consegnate o spedite in copia sotto forma cartacea possono
essere archiviate in forma elettronica. Il luogo di archiviazione delle stesse può
essere situato in un altro Stato, a condizione che con lo stesso esista uno
strumento giuridico che disciplini la reciproca assistenza. Il soggetto passivo,
residente o domiciliato nel territorio dello Stato assicura, per finalità di controllo,
l'accesso automatizzato all'archivio e che tutti i documenti ed i dati in esso
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contenuti, ivi compresi i certificati destinati a garantire l'autenticità dell'origine e
l'integrità delle fatture emesse in formato elettronico, di cui all'art. 21, comma 3,
siano stampabili e trasferibili su altro supporto informatico.”
Si ritiene, quindi, che la conservazione in solo formato digitale dei
documenti fiscali ed amministrativi fuori dal territorio italiano sia consentita per
le fatture elettroniche emesse previo accordo con il destinatario, nonché per le
fatture elettroniche emesse senza accordo e spedite in formato cartaceo
(conservazione sostitutiva di documento informatico lato emittente), mentre sia
esclusa per i restanti documenti.
I file inerenti la conservazione sostitutiva delle scritture contabili, delle
fatture di acquisto scansionate e conservate in sostitutiva, dei libri sociali
obbligatori, dei documenti di trasporto, eccetera dovranno essere conservati su
supporti magnetici (server) oppure ottici (DVD, CD, etc) localizzati nel territorio
italiano.
6.5 Effetti della modifica recata all’articolo 2215-bis del codice civile
D. Si chiede di chiarire se la modifica introdotta dall’articolo 6,
comma 2, lettera f-quater del decreto legge n. 70 del 2011, all’articolo 2215-
bis del codice civile - in particolare, l’aggiunta dell’ultimo comma - abbia
natura innovativa ovvero interpretativa della disciplina previgente in
materia di tenuta informatica delle scritture contabili.
R: L’articolo 16, comma 12-bis, del decreto legge 29 novembre 2008, n.
185, convertito dalla legge 28 gennaio 2009, n. 2, ha inserito, nel codice civile,
l’articolo 2215-bis dedicato alla disciplina delle scritture contabili tenute in via
informatica.
La disciplina contenuta nel citato articolo 2215-bis - che si applica a libri,
repertori, scritture e documentazione “la cui tenuta è obbligatoria per
disposizione di legge o di regolamento o che sono richiesti dalla natura o dalle
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dimensioni dell’impresa” - è stata recentemente oggetto di modifica normativa
mediante la sostituzione integrale dei commi terzo e quarto e l’aggiunta di un
ultimo comma (cfr articolo 6, comma 2, lettera f-quater, del decreto legge 13
maggio 2011, n. 70),
Prima di tale modifica, il citato articolo 2215-bis prevedeva, quanto agli
obblighi di numerazione progressiva, di vidimazione ed agli altri obblighi
previsti da legge o regolamento, che gli stessi fossero “assolti, […], mediante
apposizione, ogni tre mesi a far data dalla messa in opera, della marca
temporale e della firma digitale dell’imprenditore, o di altro soggetto dal
medesimo delegato”, sull’insieme delle registrazioni relative ai tre mesi
precedenti. In assenza di registrazioni nel trimestre, era previsto che la firma
digitale e la marcatura temporale fossero “apposte all’atto di una nuova
registrazione”. Ai libri, registri e repertori così tenuti veniva, infine, riconosciuta
“l’efficacia probatoria di cui agli articoli 2709 e 2710 del codice civile”.
In virtù delle modifiche introdotte dal citato decreto legge n. 70 del 2011,
allo stato è previsto che gli obblighi di numerazione progressiva e vidimazione
dei libri debbano essere assolti almeno una volta all’anno. Inoltre, nell’ipotesi
in cui, per un anno, non siano state eseguite registrazioni, è stabilito che la firma
digitale e la marcatura temporale debbano essere apposte all’atto di una nuova
registrazione e che da tale apposizione decorra il periodo annuale per
l’assolvimento di tali obblighi. Infine, è disposto che il termine annuale per
apporre la firma digitale e la marca temporale opera, per i libri e per i registri la
cui tenuta è obbligatoria per disposizione di legge o di regolamento di natura
tributaria, secondo le norme ivi previste in materia di conservazione digitale.
Per effetto dell’aggiunta dell’ultimo comma dell’articolo 2215-bis, quindi,
nell’ipotesi in cui libri e registri previsti obbligatoriamente dalla normativa
tributaria siano tenuti con modalità informatica, il termine annuale per apporre la
firma digitale e la marca temporale opera, a fini fiscali, secondo il dettato
normativo di cui al decreto ministeriale del 23 gennaio 2004 che disciplina le
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“modalità di assolvimento degli obblighi fiscali relativi ai documenti informatici
ed alla loro riproduzione in diversi tipi di supporto”.
Tanto premesso, si chiarisce che la modifica normativa recata con
l’introduzione dell’ultimo comma dell’articolo 2215-bis non ha carattere
innovativo ma meramente interpretativo, dal momento che alle conclusioni ivi
contenute - rinvio della disciplina civilista a quella fiscale per la
tenuta/conservazione di libri e registri obbligatori per disposizione di legge o di
regolamento di natura tributaria - si poteva pervenire anche in assenza
dell’intervento di cui al decreto legge n. 70 del 2011. In particolare, non avendo
il legislatore, al momento dell’introduzione del citato articolo 2215-bis con il
decreto legge n. 185 del 2008, previsto alcuna modifica o abrogazione del
decreto ministeriale 23 gennaio 2004, lo stesso continuava ad essere efficace ed
applicabile.
Pertanto, le disposizioni di cui all’articolo 2215-bis avevano, già prima
della modifica normativa introdotta dal decreto legge n. 70 del 2011, valenza
esclusivamente civilistica e si ponevano in rapporto di genere a specie con quelle
vigenti nell’ambito del sistema tributario. Ne consegue che non si crea, rispetto
al passato, alcuna discontinuità di disciplina circa la tenuta/conservazione di libri
e registri obbligatori per disposizione di legge o di regolamento di natura
tributaria.
**********
Le Direzioni regionali vigileranno affinché le istruzioni fornite e i principi
enunciati con la presente circolare vengano puntualmente osservati dalle
Direzioni provinciali e dagli Uffici dipendenti.
IL DIRETTORE DELL’AGENZIA
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